Справа № 811/1826/18

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД П О С Т А Н О В А і м е н е м ~У к р а ї н и 21 травня 2025 року м. Дніпро справа № 811/1826/18 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді ~Білак С.В. (доповідач), суддів: ~Чабаненко С.В., Юрко І.В., ~розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 19.07.2024 року в адміністративній справі №811/1826/18 за позовом Фермерського господарства «Холод» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги,- ~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~ ~~ ~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~ВСТАНОВИВ: Фермерське господарство «Холод» звернулося до Кіровоградського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в якому просило: визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення від 21 березня 2018 року, якими: збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 3211218 грн і накладено штрафну санкцію в сумі 802805 грн; збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачує податковий агент із доходів платника податку (відмінних від заробітної плати), на 3520991,47 грн., накладено штрафну санкцію в сумі 2531355,87 грн. і нарахована пеню 2787646,97 грн.; збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 264656,35 грн., накладено штрафну санкцію в сумі 190092,49 грн. і нарахована пеню 209510 грн. визнати протиправною і скасувати податкову вимогу від 18 липня 2018 року на загальну суму 9515768,41 грн. 15.02.2024 року судом першої інстанції прийнята заява Фермерського господарства «Холод» про зменшення позовних вимог (Том 6 а.с.123-124). Змін зазнала вимога в частині оскарження податкового повідомлення-рішення з податку на додану вартість (Том 6 а.с.115-117). Фермерське господарство «Холод» визнало законність податкового повідомлення-рішення з податку на додану вартість в частині визначення грошового зобов`язання у сумі 10083 грн і штрафу 2520,75 грн. ~~~~~~~~~~Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Кіровоградській області від 21 березня 2018 року, яким Фермерському господарству «Холод» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачує податковий агент із доходів платника податку (відмінних від заробітної плати), на 3520991,47 грн, накладено штрафну санкцію в сумі 2531355,87 грн і нараховано пеню 2787646,97 грн. ~~~~~~~~~~~Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Кіровоградській області від 21 березня 2018 року, яким Фермерському господарству «Холод» збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 264656,35 грн, накладено штрафну санкцію в сумі 190092,49 грн і нараховано пеню 209510 грн. ~~~~~~~~~~~Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Кіровоградській області від 21 березня 2018 року, яким Фермерському господарству «Холод» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 3211218 грн і накладено штрафну санкцію в сумі 802805 грн, в частині грошового зобов`язання 3201135 грн і штрафу 800284,25 грн. ~~~~~~~~~~~Визнано протиправною і скасовано податкову вимогу Головного управління Державної фіскальної служби в Кіровоградській області від 18 липня 2018 року відносно Фермерського господарства «Холод» в частині зобов`язання сплатити податковий борг з військового збору у сумі ~664258,84 грн і з податку на доходи фізичних осіб, що сплачує податковий агент із доходів платника податку (відмінних від заробітної плати), 8839994,31 грн. ~~~~ Відмовлено у задоволенні позову в іншій частині вимог. ~ ~~~~~~~~~~ Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, в якій з посиланням на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити. Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що суд першої інстанції неповно встановив обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Позивач не надав суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу. Відповідно до частини четвертої~ статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України~ відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції. Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів~ статті 311 КАС України~ в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами. ~~~~~~~~~~Відповідно до частин першої та другої~ статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України~ суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. Колегія суддів, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, встановила наступне. Так, Фермерське господарство «Холод» ~вирощує сільськогосподарські культури на орендованих землях. 15.07.2016 року орган досудового розслідування під час обшуку за місцем знаходження юридичної особи в межах кримінального провадження вилучив документи бухгалтерського і податкового обліку та комп`ютерну техніку, за допомогою якої вели бухгалтерський облік (Том 1 а.с.8-19, 217). Під час обшуку не склали детальний опис документів, зазначивши про вилучення папок з документами. 15.01.2018 року слідчий суддя Ленінського районного суду м. Кіровограда прийняв ухвалу за поданням органу досудового розслідування (матеріали №405/59/18) про надання дозволу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки Фермерського господарства «Холод» ~з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2014 року по 31 грудня 2015 року (Том 1 а.с.30-68). ~~~~ 19.02.2018 року Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області прийнято відповідний наказ №356 (Том 1 а.с.30-68). З 20 лютого 2018 року по 26 лютого 2018 року податкові інспектори провели перевірку (Том 1 а.с.30-68). За висновками інспекторів, з якими не погоджується платник податків: керівник юридичної особи за липень-грудень 2014 року не відзвітував за використання і не повернув кошти у сумі 4906692 грн, а за ~2015 рік 17610360,51 грн; кошти визнані доходом ОСОБА_1 , з якого мали бути сплачені податковим агентом податок із доходів платника податку (відмінних від заробітної плати) і військовий збір; Фермерське господарство «Холод» (сільськогосподарський товаровиробник) не могло перебувати на спеціальному режимі оподаткування у сфері сільського господарства, так як частка реалізованої продукції не власного виробництва перевищила 25%; платник податків мав зареєструватись платником податку на додану вартість на загальних підставах. 21.03.2018 року Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області прийнято податкові повідомлення-рішення якими: збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 3211218 грн і накладено штрафну санкцію в сумі 802805 грн; збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачує податковий агент із доходів платника податку (відмінних від заробітної плати), на 3520991,47 грн, накладено штрафну санкцію в сумі 2531355,87 грн і нараховано пеню 2787646,97 грн; збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 264656,35 грн, накладено штрафну санкцію в сумі 190092,49 грн і нараховано пеню 209510 грн. Штрафна санкція з податку на додану вартість становить 25% суми грошового зобов`язання. 18.07.2018 року Головне управління ДПС у Кіровоградській області склало податкову вимогу на загальну суму 9515768,41 грн (Том 1 а.с.114). Сума боргу складається з трьох доданків за трьома податковими повідомленнями-рішеннями, два з яких оскаржує платник податків. Позивач оскаржує зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачує податковий агент із доходів платника податку (відмінних від заробітної плати), і військового збору (8839994,31 грн і 664258,84 грн). Платник податків не ініціював процедури адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень і податкової вимоги. Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення та податкову вимогу протиправними і такими, що підлягають скасуванню, звернувся до суду з цим позовом. Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне. Щодо правомірності податкових повідомлень-рішень з податку на доходи фізичних осіб, що сплачує податковий агент із доходів платника податку (відмінних від заробітної плати), і військового збору. Так, податкові повідомлення-рішення ґрунтуються на висновку, що керівник юридичної особи за липень-грудень 2014 року не відзвітував за використання і не повернув кошти у сумі 4906692 грн, а за 2015 рік 17610360,51 грн. Податкові повідомлення-рішення прийняті з урахуванням приписів статті 102 ПК України (з урахуванням граничного строку нарахування зобов`язання) (Том 1 а.с.60). Податкові інспектори досліджували документи, які надав виключно орган досудового розслідування (матеріали кримінального провадження). Орган досудового розслідування вилучив документи бухгалтерського і податкового обліку, не склавши їх переліку (відсутній опис вилученого). Орган досудового розслідування повернув платнику податків вилученні документи, які разом з іншими дослідила судовий експерт ОСОБА_2 в рамках проведення судово-економічної експертизи на підставі ухвали суду (Том 4 а.с.1-207). За твердженням позивача, були повернуті не всі документи, а частину з них не змогли відновити. При цьому, відсутній опис вилучених документів. Судовий експерт дослідила банківські виписки з рахунків позивача і встановила, що його керівник зняв готівкові кошти для закупівлі товарів, послуг і видачі готівкових коштів, а саме з 01 липня 2014 року по 31 грудня 2015 року зняв готівку на загальну суму 22517052,51 (4906692 + 17610360,51) грн (Том 4 а.с.138). ~~~~ Водночас, судовому експерту надали звіти про використання коштів, також, до звітів надано первинні і розрахунково-платіжні документи. ~~~~~~~~~~~~~~~~ Як встановлено судом, проаналізувавши звіти про використання коштів, судовий експерт встановила, що керівник позивача своєчасно і в повному обсязі відзвітував за використання готівкових коштів. Висновок судового експерта ґрунтуються і на аналізі бухгалтерських документів та містить пояснення у виді таблиці про осіб, яким сплачено кошти (Том 4 а.с.138-143). Отже, судовий експерт дійшов висновку, який підтримала під час допиту у суді. При цьому, висновок щодо заборгованості після звітування керівником юридичної особи відсутній. За наведених обставин, суд першої інстанції обґрунтовано погодився з висновком судового експерта, оскільки він обґрунтований аналізом допустимих письмових доказів, частину яких не досліджували податкові інспектори з причин, що не залежали від волі платника податків (вилучення документів під час обшуку і не складання їх переліку). Вирішуючи спір між платником податків і податковим органом, Верховний Суд зробив такий правовий висновок (постанова від 07 грудня 2022 року у справі №200/6156/20) (Том 18 а.с.14-20), а ~саме: «За приписами пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі, якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. При цьому, суд не може обмежити право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків органу державної фіскальної служби та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.» Відтак, позивач міг подати до суду документи, які були відсутні під час перевірки, а у судового експерта виник обов`язок їх дослідити. Тому, наявні підстави для визнання протиправними і скасування податкових ~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~повідомлень-рішень від 21 березня 2018 року, а відповідно позов в цій частині вимог слід задовольнити. Щодо правомірності податкової вимоги від 18 липня 2018 року. Так, податкова вимога на загальну суму 9515768,41 грн (Том 1 а.с.114). Позивач оскаржує зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачує податковий агент із доходів платника податку (відмінних від заробітної плати), і військового збору (8839994,31 грн і 664258,84 грн). Податкова вимога похідна від податкових повідомлень-рішень. Таким чином, вимога позову про визнання протиправною і скасування податкової вимоги є похідною від вимоги про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень. Враховуючи те, що судом визнано протиправними і скасовано два податкові ~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~повідомлення-рішення, то податкова вимога на суму 9504253,15 (8839994,31 + 664258,84) грн. є протиправною та підлягає скасуванню. У скасуванні податкової вимоги в іншій частині суми боргу суд першої інстанції обґрунтовано відмовив, так як платник податків не оскаржив третього податкового ~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~повідомлення-рішення. Таким чином, позов в цій частині вимог слід задовольнити частково. Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення з податку на додану вартість. Так, податкове повідомлення-рішення ґрунтується на висновку, що у позивача виник обов`язок зареєструватися платником податку на додану вартість на загальних підставах (перейти зі спеціального режиму оподаткування у сфері сільського господарства), так як частка реалізованої продукції не власного виробництва (сільськогосподарський товаровиробник) перевищила 25%. ~~~~~~~~~~ Приписами пункту 209.11 статті 209 ПК України (в редакції станом на 2014-2015 роки) встановлено, що якщо суб`єкт спеціального режиму оподаткування поставляє протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно несільськогосподарські товари/послуги, питома вага яких перевищує 25 відсотків вартості всіх поставлених товарів/послуг, то: а) на таке підприємство не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений цією статтею. Таке підприємство зобов`язане визначити податкове зобов`язання з цього податку за підсумками звітного податкового періоду, в якому було допущено таке перевищення, і сплатити податок до бюджету в загальному порядку; б) контролюючий орган виключає таке підприємство з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування та може повторно включити його до такого реєстру після закінчення наступних 12 послідовних звітних податкових періодів за наявності підстав, визначених цією статтею; в) таке підприємство вважається платником зазначеного податку на загальних підставах з першого числа місяця, в якому було допущено таке перевищення. ~~~~ Податкові інспектори встановили, що питома вага вартості несільськогосподарських товарів/послуг (які вироблялись (не вирощувались) на власних або орендованих посівних площах) протягом попередніх 12 послідовних звітних періодів сукупно (за період з червня 2014 року по травень 2015 року) становить 25,4% (2060865 : 8113920 х 100%) (Том 1 ~~~~~~~~~~~~~~~~а.с.45-49). При цьому, інспектори зробили висновок, що з травня 2015 року позивач не міг перебувати на спеціальному режимі оподаткування, тому обсяги реалізації і податкове зобов`язання з податку на додану вартість з цього місяця мали бути відображенні в загальних податкових деклараціях цього ж податку (Том 1 а.с.45-49). ~~ Податкові інспектори досліджували документи, які надав виключно орган досудового розслідування (матеріали кримінального провадження). Орган досудового розслідування вилучив документи бухгалтерського і податкового обліку, не склавши їх переліку (відсутній опис вилученого). Орган досудового розслідування повернув платнику податків вилученні документи, які разом з іншими дослідила судовий експерт ОСОБА_2 в рамках проведення судово-економічної експертизи на підставі ухвали суду (Том 4 а.с.1-207). Позивачем зазначено, що повернули не усі документи, а частину з них не змогли відновити. Фактичні обставини, які встановили податкові інспектори є такими: з 01 липня по 31 грудня 2014 року реалізовано продукцію, яку не виростили, і яка не перебувала у залишках станом на 30 червня ~2014 року (122,31 т сої на суму 685627,87 грн і 97,98 т кукурудзи 169505,40 грн); з вересня 2014 року по квітень 2015 року реалізовано соняшника на 57,86 т більше, аніж вирощено (590046,45 грн); у травні 2015 року реалізовано 101,08 т соняшника, який не значився у залишках (970038,80 грн); за період з липня 2014 року по травень 2015 року надано послуги по плануванню кладовища, автокрана і реалізовано трубу димову на загальну суму 57098,32 грн і послуги несільськогосподарського характеру на суму 550 грн; загальний обсяг постачання з червня 2014 року по травень ~~~~~~~~~~~~~~~~~~~2015 року (включно) склав 8113920 грн; за період з липня 2014 року по травень 2015 року не встановлено придбання сільськогосподарської продукції у інших товаровиробників. ~~~~~~~~ Отже, за висновком податкового органу, позивач реалізував частину сільськогосподарської продукції невідомого походження (не вирощену ним). Разом з цим, позивач не заперечував реалізації сільськогосподарської продукції в обсягах, які встановили податкові інспектори, а стверджував, що реалізовував лише вирощену ним продукцію. Крім того, звернув увагу, що відповідачем не враховано наявність продукції минулих років, яка перебувала на зберіганні третіх осіб на підставі письмового договору. Висновок податкових інспекторів перевірила судовий експерт ~Морозова І.М. Судовий експерт встановила, що у травні 2015 року питома вага (частка) вартості реалізованої сільськогосподарської продукції власного виробництва (яку виробляли (вирощували) на власних або орендованих посівних площах) протягом 12 послідовних звітних податкових періодів, включаючи поточний, сукупно становить 99,41% (8065737 : 8113920 х 100%) (Том 4 а.с.73). Питома вага вартості несільськогосподарських товарів/послуг (які не вироблялись (не вирощувались) на власних або орендованих посівних площах) протягом попередніх 12 послідовних звітних періодів сукупно (за період з червня 2014 року по травень 2015 року) становить 0,59% (48183 : 8113920 х 100%) (Том 4 а.с.73). Позивач з травня 2015 року не втратив статусу суб`єкта спеціального режиму оподаткування у сфері сільського господарства і правильно відобразив податкові зобов`язання з податку на додану вартість у спеціальній декларації цього ж податку (Том 4 а.с.73). Так, відмінність між висновками податкових інспекторів і судового експерта полягає в обсягу документів, які досліджувались ними. Податкові інспектори не досліджували договору відповідального зберігання від 10 жовтня 2019 року №19, який укладено між позивачем і ОСОБА_3 (Том 4 а.с.51). ОСОБА_3 прийняв на зберігання 132 т сої, 103 т кукурудзи, 125 т соняшника. ~~~~~~Сільськогосподарську продукцію повернуто упродовж з 03 липня по 09 грудня 2014 року. Відтак, відповідач не спростував дійсність договору зберігання і повернення майна. Позивач міг подати до суду документи, які були відсутні під час перевірки, а у судового експерта виник обов`язок їх дослідити. Судовий експерт на вимогу суду розрахувала частку реалізованої продукції невласного виробництва за кожний місяць упродовж до 01 січня 2016 року за умови, що продукція, котру повернули з відповідального зберігання, є не власно вирощеною (Том 5 а.с.72-82). Натомість, жодного разу величина показника не перевищила 25%. ~~ Висновок експерта поділяє і орган досудового розслідування (Том 5 а.с.17-23). 04.08.2020 року орган досудового розслідування закрив кримінальне провадження за відсутності складу злочину, передбачено частиною 2 статті 212 КК України (ухилення від сплати податків). Орган досудового розслідування досліджував акт перевірки, на підставі якого прийняли податкове повідомлення-рішення, договір зберігання сільськогосподарської продукції, допитав свідків і інше та спростував висновок податкових інспекторів. З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про протиправність та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.03.2018 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 3211218 грн і накладено штрафну санкцію в сумі 802805 грн, в частині грошового зобов`язання ~~~~~~~3201135 грн і штрафу 800284,25 грн. З урахуванням викладеного, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність обґрунтованих підстав для часткового задоволення адміністративного позову. За таких обставин, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні. Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись ст.~ 308,~ 311,~ 315,~ 316,~ 321,~ 322,~ 325,~ 328, 329 ~КАС України, суд,- ПОСТАНОВИВ: Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року в адміністративній справі №811/1826/18 - залишити без задоволення. ~ Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року в адміністративній справі №811/1826/18 - ~залишити без змін. ~~~~ Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня проголошення. ~~ ~~~ Головуючий - суддя~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~С.В. Білак ~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~ ~~~~~~~~~~суддя~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~С.В. Чабаненко ~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~ ~~~~~~~~~~суддя~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~І.В. Юрко